Les impôts différés

Les points essentiels
La norme s'applique à tous les impôts calculés sur le bénéfice tant nationaux qu'étrangers.
Elle a pour objectif de comptabiliser l'impôt se rapportant aux charges et aux produits enregistrés au cours de l'exercice.
Elle doit permettre de faire disparaître les décalages pouvant exister :
- Entre les valeurs bilancielles comptables et les valeurs bilancielles fiscales.
- Entre le résultat comptable et le résultat fiscal.
- Entre le résultat comptable et le résultat IAS.
L'impôt recalculé représente en définitif le résultat courant et le résultat différé. Un impôt différé passif se doit d'être pris en compte pour toutes les différences temporelles imposables puisqu'il s'agit bien d'une future dette d'impôt.
Un impôt différé actif qu'il lié à des différences temporelles déductibles ou à des pertes fiscales reportables ne doit être pris en compte que si sa récupération est probable. L'impôt, ainsi recalculé (courant + différé), correspond à un impôt calculé sur un résultat économique.
Les normes de référence
IAS 12 IMPÔTS SUR LE RÉSULTAT
Les définitions
Le résultat comptable et le résultat fiscal
Le résultat comptable peut être défini comme le résultat économique avant impôt ; il permet de calculer la charge ou le produit d'impôt incluant l'impôt courant et l'impôt différé.
Le résultat fiscal est le résultat de l'entreprise déterminé dans le respect des règles fiscales nationales ;
il permet de calculer le montant de l'impôt exigible.
Les actifs et passifs d'impôts différés
Les actifs d'impôts différés s'analysent comme des montants d'impôts recouvrables au cours des exercices futurs alors qu'ils résultent d'opérations réalisées dans les années antérieures à l'imposition.
Les passifs d'impôts différés correspondent à des montants d'impôts qui seront payés au cours d'exercices futurs alors qu’ils sont la conséquence fiscale d'opérations réalisées dans les années antérieures à l'année d'imposition.
Les différences temporelles
Les différences temporelles sont les différences existantes entre deux évaluations qui génèreront des écritures d'impôt différé. On peut relever trois sources de distorsion possibles :
- Entre les valeurs bilancielles comptables et les valeurs bilancielles fiscales (ces valeurs comptables représentent des actifs ou des passifs figurant au bilan consolidé après retraitement et élimination propres au processus de consolidation).
- Entre le résultat comptable et le résultat fiscal.
- Entre le résultat comptable et le résultat IAS.
Les différences temporelles déductibles et imposables
Une différence temporelle déductible démontre la non-déductibilité actuelle de la charge en cette fin d'exercice ; elle ne le sera que dans les années futures. Dans cette situation, la charge comptabilisée est en avance sur la fiscalité.
Une différence temporelle imposable est une source d'imposition future. Ainsi, la charge d'impôt de cette année est faussée de façon fictive, puisque celles des années futures seront inférieures.
La comptabilisation des impôts différés
Pour IAS 12, l'impôt doit correspondre au résultat économique de l'entreprise. Il est comptabilisé au cours du même exercice que le résultat (rapprochement produits/charges) auquel il se rapporte. Le but de cette approche est de faire disparaître les distorsions qui peuvent exister entre résultat comptable et résultat fiscal.
IAS 12 demande de rendre visible les conséquences fiscales actuelle et future :
- Du recouvrement futur de la valeur comptable des actifs ou des passifs inscrits au bilan. Si le recouvrement ou le règlement modifie les paiements futurs d'impôts, la norme impose la comptabilisation d'un impôt différé actif ou passif.
- Des transactions et autres événements de l'exercice comptable en cours qui sont comptabilisés dans les états financiers de l'entreprise.
La comptabilisation des impôts différés passifs
Un passif d'impôt différé doit être pris en compte pour toutes les différences temporelles imposables puisqu'il s'agit d'une dette future d'impôt.
La comptabilisation des impôts différés actifs
Le principe de prudence énoncé dans le cadre conceptuel doit conduire à analyser les possibilités d'imputation des impôts différés actifs sur les résultats futurs à condition que leur récupération soit probable.
L'évaluation de la probabilité de recouvrement
La récupération des impôts différés actifs est à considérer comme probable lorsque :
- Des impôts différés actifs déjà constatés sur des exercices antérieurs arrivent à échéance dans l'exercice durant lequel cet actif devient ou reste récupérable.
- Il existe un bénéfice imposable attendu au cours de la période de validité des impôts différés actifs.
L'évaluation des impôts différés
L'approche bilancielle des impôts différés
Autant dans le référentiel IAS/IFRS que dans le référentiel français, la méthode du report variable est à présent la seule retenue : elle correspond à une approche bilancielle.
Les impôts différés représentent des reports de dettes ou de créances futurs. Ils sont donc à évaluer à la fin de chaque exercice sur la base du taux d'imposition attendu sur l'exercice au cours duquel l'actif sera récupéré ou le passif réglé.
L'actualisation des impôts différés
IAS 12 interdit l'actualisation des impôts différés.
La présentation des impôts différés
La présentation au compte de résultat
L'impôt exigible doit être comptabilisé en charge ou en produit, sauf s'il provient d'une transaction ou d'un événement comptabilisé directement dans les capitaux propres de l'exercice comptable en cours ou antérieur :
- Un changement de valeur comptable à la suite d'une réévaluation d'un actif corporelle (IAS 16).
- Les différences de change provenant de la conversion des états financiers d'une entreprise étrangère.
La compensation des actifs et des passifs d'impôts différés
IAS 12 prévoit que les impôts différés actifs ou passifs sont évalués et comptabilisés de façon séparée, mais qu'ils puissent être compensés au bilan sous réserve :
- De présenter des critères similaires à ceux établis pour les instruments financiers (IAS 32). C'est-à-dire que l'entreprise possède un droit juridiquement exécutoire de compenser les montants comptabilisés.
- Que les actifs et les passifs d'impôts différés concernent la même entité fiscale.
La présentation des informations en annexe
Les principales composantes de la charge ou du produit d'impôt doivent être présentées distinctement :
- Charge d'impôt exigible.
- Ajustement(s) comptabilisé(s) au cours de l'exercice comptable.
- Montant de la charge d'impôt différé des différences temporelles.
- Montant de la charge d'impôt différé résultant de la variation des taux.
- Montant de l'avantage provenant d'un déficit fiscal ou d'un crédit d'impôt.
- Montant de la charge d'impôt différé suite au changement de méthodes comptables.